Normas brasileiras de contabilidade aplicadas ao setor público

NBC T 16.1 - Conceituação, objeto e campo de aplicação - continuação 01

Recurso público ou fluxo de riqueza, oriundo ou gerido por entidades do setor público, destinado ao pagamento de bens adquiridos e serviços consumidos e sujeito a prestação de contas.

Setor público o espaço social onde se inscrevem todas as entidades, sejam elas pessoas físicas; pessoas jurídicas com ou sem fins lucrativos; órgãos governamentais; organizações não governamentais; organizações sindicais; organizações sociais em geral; e outras que atuam desenvolvendo políticas públicas em associação, ou não, com órgãos governamentais e que,em razão disso, recebem, guardam, movimentam e aplicam recursos ou patrimônio público.

Contabilidade aplicada ao setor público

Contabilidade aplicada ao setor público é o ramo da ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as normas contábeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor público.

O objetivo da contabilidade aplicada ao setor público é fornecer aos usuários informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações, em apoio ao processo de tomada de decisão, a adequada prestação de contas, e o necessário suporte para a instrumentalização do controle social.

O objeto da Contabilidade aplicada ao setor público é o patrimônio público.

A função social da contabilidade aplicada ao setor público deve refletir, sistematicamente, o ciclo da administração pública para evidenciar informações necessárias à tomada de decisões e à instrumentalização do controle social.

Normas brasileira de contabilidade aplicadas ao setor público

NBC T 16.1 – Conceituação, Objeto e Campo de Aplicação

Para efeito desta Norma, entende-se por: campo de aplicação o espaço de atuação do profissional de contabilidade que demanda estudo, interpretação, identificação, mensuração, avaliação, registro,controle e evidenciação de fenômenos contábeis, prestação de contas,decorrentes de variações patrimoniais em entidades que movimentam, aplicam ou guardam recursos e patrimônio público. Entidade do setor público qualquer pessoa física ou jurídica, de direito público ou privado, com autonomia patrimonial, sujeita a controle, quando realizar atividade que tenha finalidade pública.

Instrumentalização do controle social o compromisso fundado na ética profissional, que pressupõe o exercício cotidiano de fornecer informações que sejam compreensíveis e úteis aos cidadãos no desempenho de sua soberana atividade de controle do uso de recursos e patrimônios públicos pelos diversos gestores públicos.

Normas e técnicas próprias da contabilidade aplicada ao setor público, o conjunto das Normas Brasileiras de contabilidade aplicadas ao setor público, seus conceitos e procedimentos de avaliação e mensuração, registro e divulgação de demonstrações contábeis, aplicação de técnicas que decorrem da evolução científica da contabilidade, bem como quaisquer procedimentos técnicos de controle e prestação de contas previstos nos instrumentos de repasse de recursos e patrimônios públicos que propiciem o controle social. Patrimônio público é o conjunto de bens e direitos, tangíveis e intangíveis, onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pela entidade do setor público, que seja portador ou represente um fluxo de benefícios, presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos. projetos e ações de fins ideais todos os esforços para movimentar e gerir recursos e patrimônio destinados a resolver problemas ou criar condições de promoção social.

Sistema de custos - continuação 04

Custeio por ordem de produção

Custeio utilizado quando produtos diferentes são fabricados. Escolhe-se um critério de rateio, como por exemplo hora-trabalhada, e apropria-se o custo utilizando esse critério. Ou seja, nesse caso, caso haja a fabricação de dois produtos, sendo que o primeiro ocupe 70% da horas trabalhadas pela mão-de-obra e o segundo 30%, o primeiro receberá 70% dos custos indiretos de fabricação e o segundo receberá os 30% restantes.

Custeio variável

Custeio onde somente os custos de produção variáveis são considerados custos dos produtos. Isso abrange os materiais diretos, mão-de-obra direta e custos indiretos de fabricação variáveis. Os custos fixos são considerados despesas do período.

Utilizando-se esse custeio, pode-se calcular a Margem de Contribuição de cada produto deduzindo os custos variáveis do preço de venda. O resultado é quanto sobra para os custos fixos e o lucro. O conceito de Margem de Contribuição é importante para a tomada de decisão.

Custeio abc custeio baseado em atividades

Custeio onde procura-se levar em contas todos e apenas os fatores, fabris ou não, que são realmente partes do custo de produção. Apesar de exigir mais esforço, tem um resultado mais próximo do custo real que outras formas de custeio.

Sistema de custos - continuação 03

Custo de fabricação

Os Custos de fabricação dividem-se em três categorias:

Materiais diretos

São aqueles que se tornam parte integrante do produto acabado e que podem ser relacionados a ele, ou seja, matéria-prima e embalagens.

Mão-de-obra direta

É o termo utilizado para indicar os custos com mão-de-obra que foi utilizada no produto da organização.

Custo indireto de fabricação

Abrange custos que não podem ser relacionados diretamente com o produto da organização, como por exemplo, a energia elétrica consumida na produção do produto.

Comportamento de um custo

O custo pode se comportar de duas maneiras:

Custo variável

É aquele que varia diretamente com o número de produtos produzidos, como por exemplo, a matéria-prima utilizada.

Custo fixo

É aquele que não varia com a quantidade de números produzidos, como o aluguel do estabelecimento de produção.

Formas de custeio

Custeio por obsorção

Custeio onde todos os custos de fabricação, fixos e variáveis, são apropriados às unidades do produto. As formas mais conhecidas desse são os custeios por processo e por ordem de produção.

Custeio por processo

Custeio onde os custos de um período inteiro dias, semanas, meses ou anos são divididos pelo número total de produtos fabricados para se achar o custo unitário de cada produto. Utilizado quando se produz um único produto.

Sistema de custos - continuação 02

1 – Classificação Institucional

Apuração de custos por departamento Órgão;

2 – Classificação Funcional

Apuração de custos por função ou subfunção e

3 – Classificação Programática

Apuração de custos por programa.

Tal escolha decorre do fato da classificação orçamentária da despesa refletir o equivalente financeiro de um plano de ação do governo, possibilitando avaliação dos resultados das gestões orçamentárias, financeira e patrimonial, segundo os conceitos constitucionais da eficiência e eficácia.

Para viabilizar a implantação de sistema de custos, o ente deve ainda, efetuar os registros contábeis observando os Princípios Fundamentais de Contabilidade, de modo que haja a correta contabilização da variação patrimonial diminutiva, possibilitando identificar o momento exato em que afetam o resultado.

Outro ponto que deve ser analisado na implantação do Sistema de Custos é o caso da apuração da parcela de custos conjuntos a ser atribuída a cada um dos programas, ou seja, quando um custo é comum a dois ou mais programas, por exemplo, é necessária a utilização de algum critério de rateio para efetuar a alocação do custo a cada programa.

Sistema de Custos - continuação 01

Para apuração de custos é importante conhecer a diferença entre os seguintes conceitos:

Gasto

Compra de um produto ou serviço qualquer, que gera sacrifício para a entidade, sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos;

Custo

É o preço pelo qual se obtém um bem, direito ou serviço. por extensão, é também o montante do preço da matéria-prima, mão-de-obra e outros encargos incorridos para a produção de bens e serviços. Ele é, pois, tanto o preço pelo qual o bem ou serviço foi adquirido, como o incorrido no processo interno da entidade para prestação serviços ou obtenção de bens, para venda ou uso interno;

Despesa

É o sacrifício que não mais trará benefícios futuros. Bens ou serviços consumidos direta ou indiretamente para obtenção de receitas; e

Perda

Bem ou serviço consumidos de forma anormal e involuntária, que não visa à obtenção de receita.

No controle da ação governamental com enfoque para os resultados, é crescente a necessidade de a administração pública possuir sistema de contabilização de custos que permita a análise da eficiência da utilização dos recursos colocados à disposição dos gestores, para execução dos programas de governo. um dos possíveis critérios para a apuração de custos, além de atividades e tarefas pode ser a utilização dos parâmetros da classificação orçamentária:

Sistema de custos

O sistema de custos na administração pública está previsto no artigo 99 da Lei n.º 4.320/1964, porém de forma restrita aos serviços públicos industriais, conforme abaixo:

Art. 99

Os serviços públicos industriais, ainda que não organizados como empresa pública ou autárquica, manterão contabilidade especial para determinação dos custos, ingressos e resultados, sem prejuízo da escrituração patrimonial e financeira comum.

O Decreto-Lei n.º 200/1967, estendeu para toda a administração pública federal a necessidade de apuração de custos de forma a evidenciar os resultados de gestão:

Art. 79

A contabilidade deverá apurar os custos dos serviços de forma a evidenciar os resultados da gestão. O parágrafo 3.º do artigo 50 da LRF estabeleceu que a administração pública deve manter sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestão orçamentária, financeira e patrimonial.

Depreciação - amortização e exaustão - continuação 02

Para o setor público ainda não foi feito estudo para definir os percentuais e estimativa de vida útil a serem aplicados, os entes que desejarem pode depreciar os seus bens utilizando essas taxas definidas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. A relação dos bens objeto de depreciação, o prazo de vida útil e as taxas anuais podem ser consultados na Instrução Normativa SRF n.º 162, de 31 de dezembro de 1998, alterada pela Instrução Normativa SRF n.º 130, de 10 de novembro de 1999.

Existem vários métodos de cálculos de depreciação, porém, o mais utilizado é o Método Linear ou de quotas constantes:

Método Linear ou de quotas constantes

É o método que distribui o custo do bem em função exclusiva do tempo. Outros métodos de depreciação é o de saldos decrescentes, unidades produzidas e o de horas de trabalho.

Alguns critérios devem ser observados ao registrar a depreciação:

01 - A depreciação deve ser divulgada em notas explicativas para cada classe do imobilizado nas demonstrações contábeis, esclarecendo o método utilizado, a vida útil e a taxa utilizada;

02 - O valor residual e a vida útil de um bem devem ser revisados no final de cada exercício, quando as expectativas forem diferentes das estimativas anteriores; e

03 -A depreciação deve ser reconhecida até que o valor contábil do ativo seja igual ao valor residual.

Não se depreciam os bens que estão no estoque, que ainda não entraram em uso, porém, a depreciação não cessa quando o ativo torna-se obsoleto ou for retirado temporariamente de operação.

Depreciação - amortização e exaustão - continuação 01

Assim, na aquisição de um veículo, por exemplo, ocorrem os seguintes lançamentos:

D Veículos (p)

C Obrigações em circulação (f)

Verifica-se que no momento de aquisição não ocorre, e não deve de fato ocorrer, nenhum impacto no resultado da entidade, pois esse veículo irá servir a vários ciclos operacionais, não sendo coerente apropriar todo o seu custo em um único período.

Mensalmente, o ente deve apropriar o desgaste desse veículo com o seguinte lançamento:

D Depreciação – Variação patrimonial diminutiva

C Depreciação Acumulada – Conta retificadora do ativo (p)

Para se entender a técnica da depreciação, é necessário definir alguns conceitos básicos:

Valor Residual

É o valor pelo qual se espera vender um bem no fim de sua vida útil, com razoável segurança, deduzidos os gastos esperados para sua alienação.

Vida Útil

É o período de tempo definido ou estimado tecnicamente, durante o qual se espera retorno de um bem.

As taxas anuais de depreciação a serem aplicadas no setor público ainda não foram definidas. Atualmente existem taxas definidas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, visando à apuração do lucro para as empresas privadas, pois a depreciação tem impacto direto nessa apuração.

Obs.: f - sistema financeiro, p - sistema patrimonial

Depreciação - Amortização e Exaustão

A entidade pública necessita apropriar ao resultado de um período, o desgaste do seu ativo Imobilizado ou Intangível, por meio do registro da variação patrimonial diminutiva de depreciação, amortização ou exaustão, obedecendo ao princípio da competência. A depreciação é a redução do valor dos bens pelo desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência.

A amortização é a redução do valor aplicado na aquisição de direitos de propriedade e quaisquer outros, inclusive ativos intangíveis, com existência ou exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado.

A exaustão é a redução do valor de investimentos necessários à exploração de recursos minerais, florestais e outros recursos naturais esgotáveis ou de exaurimento determinado, bem como do valor de ativos corpóreos utilizados no processo de exploração.

Os bens que sofrem depreciação, amortização ou exaustão são adquiridos por meio de despesas orçamentárias que retratam uma variação patrimonial qualitativa.

Reavaliação e redução ao valor recuperável - Impairment

As reavaliações devem ser feitas utilizando-se o valor justo ou o valor de mercado na data de encerramento do balanço patrimonial, pelo menos:

01 - Anualmente, para as contas ou grupo de contas cujos valores de mercado variarem significativamente em relação aos valores anteriormente registrados;

02 - Ou a cada quatro anos, para as demais contas ou grupos de contas.

Na impossibilidade de se estabelecer o valor de mercado, o valor do ativo pode ser definido com base em parâmetros de referência que considerem características, circunstâncias e localizações assemelhadas.

Em caso de bens imóveis específicos, o valor justo pode ser estimado utilizando-se o valor de reposição do ativo devidamente depreciado.

O valor de reposição de um ativo depreciado pode ser estabelecido por referência ao preço de compra ou construção de um ativo semelhante com similar potencial de serviço. Os acréscimos ou os decréscimos do valor do ativo em decorrência, respectivamente, de reavaliação ou redução ao valor recuperável impairment devem ser registrados em contas de resultado.

Procedimentos patrimoniais específicos

Provisões

As provisões podem ser distinguidas de outros passivos, tal como contas a pagar e as contas apropriadas por competência, porque há incertezas sobre a oportunidade ou sobre o valor dos desembolsos futuros requeridos para seu pagamento. Contas a pagar são passivos para pagamento de bens e serviços que foram recebidos ou fornecidos e faturados ou formalmente acordados com o fornecedor. Contas apropriadas por competência são passivos para pagamento de bens e serviços que foram recebidos ou fornecidos, mas não pagos, faturados ou formalmente combinados com o fornecedor, incluindo os valores devidos a empregados, por exemplo, as quantias relacionadas ao pagamento de férias.

Uma provisão deve ser reconhecida quando satisfeitas três condições:

Primeira - A entidade tem uma obrigação legal ou não formalizada presente, que resulta de um evento passado;

Segunda - É provável que para pagamento da obrigação seja necessário a saída de recursos que incorporem benefícios econômicos ou serviços potenciais e

Terceira - Pode ser feita uma estimativa confiável do valor da obrigação.

Se qualquer uma dessas condições não for atendida, a provisão não deve ser reconhecida. O montante reconhecido como provisão deve ser a melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigação presente na data do balanço. A melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigação presente é o montante que uma entidade pagaria para liquidar a obrigação na data do balanço ou para transferi-la para terceiros naquela data.

Investimentos permanentes - continuação 04

d - Intangível

Os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da atividade pública ou exercidos com essa finalidade são mensurados ou avaliados com base no valor de aquisição ou de produção, deduzido do saldo da respectiva conta de amortização acumulada e do montante acumulado de quaisquer perdas do valor que hajam sofrido ao longo de sua vida útil por redução ao valor recuperável impairment.

Um ativo intangível deve ser reconhecido somente quando:

01 - For provável que os benefícios econômicos futuros esperados atribuíveis ao ativo serão gerados em favor da entidade; e

02 - O custo do ativo possa ser mensurado com segurança.

O critério de mensuração ou avaliação dos ativos intangíveis obtidos a título gratuito e a eventual impossibilidade de sua valoração devem ser evidenciados em notas explicativas.

Os gastos posteriores à aquisição ou ao registro de elemento do ativo intangível devem ser incorporados ao valor desse ativo quando houver possibilidade de geração de benefícios econômicos futuros ou potenciais de serviços. Qualquer outro gasto deve ser reconhecido como despesa do período em que tenha incorrido.

O ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura goodwill gerado internamente não deve ser reconhecido como ativo.

Investimentos permanentes - continuação 03

Os ganhos e perdas decorrentes da reavaliação devem ser reconhecidos no resultado do exercício. Os gastos posteriores à aquisição ou ao registro de elemento do ativo imobilizado devem ser incorporados ao valor desse ativo quando houver possibilidade de geração de benefícios econômicos futuros ou potenciais de serviços. Qualquer outro gasto que não gere benefícios futuros deve ser reconhecido como despesa do período em que seja incorrido.

No caso de transferências de ativos, o valor a atribuir deve ser o valor contábil líquido constante nos registros da entidade de origem. Em caso de divergência deste critério com o fixado no instrumento de autorização da transferência, este deve ser evidenciado em notas explicativas.

Os bens de uso compartilhado por mais de uma entidade que absorveram ou absorvem recursos públicos, ou aqueles eventualmente recebidos em doação, devem ser incluídos no ativo não circulante da entidade responsável pela sua administração ou controle, estejam, ou não, afetos a sua atividade operacional.

A mensuração dos bens de uso compartilhado será efetuada, sempre que possível, ao valor de aquisição ou ao valor de produção e construção.

Investimentos permanentes - continuação 02

c - Imobilizado

O ativo imobilizado, incluindo os gastos adicionais ou complementares, é reconhecido inicialmente com base no valor de aquisição, produção ou construção. Quando os elementos do ativo imobilizado tiverem vida útil econômica limitada, ficam sujeitos a depreciação, amortização ou exaustão sistemática durante esse período, sem prejuízo das exceções expressamente consignadas.

Quando se tratar de ativos do imobilizado obtidos a título gratuito, devem ser registrados pelo valor justo na data de sua aquisição, sendo que deverá ser considerado o valor resultante da avaliação obtida com base em procedimento técnico ou valor patrimonial definido nos termos da doação.

Deve ser evidenciado em notas explicativas o critério de mensuração ou avaliação dos ativos do imobilizado obtidos a título gratuito, bem como a eventual impossibilidade de sua valoração, devidamente justificada. Após o reconhecimento inicial, a entidade detentora do ativo deve optar entre valorá-lo pelo modêlo do custo ou da reavaliação.

O modêlo do custo consiste no valor de aquisição, produção ou construção menos a depreciação acumulada e as perdas acumuladas por imparidade. O modêlo da reavaliação consiste no valor justo sujeito à reavaliação periódica menos a depreciação acumulada e as perdas acumuladas por imparidade