O Regime de competência na LRF

Continuação

Comentários de Heraldo Costa Reis

O regime de caixa tem provocado distorções nas receitas governamentais, posto que não possibilita a visualização integral do seu volume no exercício. ...... É, sem dúvida alguma, uma distorção gravíssima de entendimento que se reflete na informação sobre a gestão financeira e sobre o desempenho tributário da entidade governamental.

O excesso de formalidade de alguns setores da administração pública tem restringido o entendimento de certas disposições da legislação financeira, contribuindo para a existência de dificuldades que, na maioria das vezes, prejudica o desenvolvimento ou a evolução de conceitos, em virtude da expansão e do aperfeiçoamento das atividades governamentais.

REIS, Heraldo da Costa.

Regime de caixa ou de competência : eis a questão.

Revista de Administração Municipal-Municípios

Rio de Janeiro, v. 52, n. 260, p. 37-48, out./dez. 2006

O regime de competência na LRF

Art. 50

Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas públicas observará as seguintes:

..........

II

a despesa e a assunção de compromisso serão registradas segundo o regime de competência, apurando-se, em caráter complementar, o resultado dos fluxos financeiros pelo regime de caixa;

Artigo 18, § 2º

A despesa total com pessoal será apurada somando-se a realizada no mês em referência com as dos onze imediatamente anteriores, adotando-se o regime de competência.

Visão Patrimonial da Lei 4.320/64

Art. 85

Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros.

Art. 89

A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira, patrimonial e industrial.

Art. 100

As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados da execução orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e as superveniências e insubsistências ativas e passivas, constituirão elementos da conta patrimonial.

Art. 104

A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas no patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado patrimonial do exercício.

Regime orçamentário x Regime contábil

-------Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público

Regime Orçamentário

Pertencem ao exercício financeiro:

As receitas (orçamentárias) nele arrecadadas

As despesas (orçamentárias) nele legalmente empenhadas

Regime Contábil

As receitas (Variações Patrimoniais Aumentativas) e as despesas (Variações Patrimoniais Diminutivas) devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento.

Institucionalização: Portaria MF 184

Dispõe sobre as diretrizes a serem observadas no setor público (pelos entes públicos) quanto aos procedimentos, práticas, elaboração e divulgação das demonstrações contábeis, de forma a torná-los convergentes com as Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público.

Identificar as necessidades de convergência às normas internacionais de contabilidade publicadas pela IFAC e às normas Brasileiras editadas pelo CFC;

Editar normativos, manuais, instruções de procedimentos contábeis e Plano de Contas Nacional, objetivando a elaboração e publicação de demonstrações contábeis consolidadas, em consonância com os pronunciamentos da IFAC e com as normas do CFC;

Adotar os procedimentos necessários para atingir os objetivos de convergência estabelecido no âmbito do Comitê Gestor da Convergência no Brasil.

A revolução contábil do setor público

- A Busca da Contabilidade Patrimonial

- Alguns questionamentos que intrigam...

----------Não se pode registrar as despesas incorridas sem autorização orçamentária?

----------O setor público não pode depreciar, exaurir e amortizar?

----------Não se deve fazer provisões de férias e décimo terceiro?

----------É proibido aplicar o Regime de Competência no setor público?

- Cumprimos integralmente a Lei 4.320/1964?

Resumo da Lei n.º 11.941/2009

8. Reorganiza o Balanço Patrimonial:

Substitui o conceito de propriedade pelo de controle

Classifica Ativos e Passivos em Circulante e Não Circulante.

Extingue as seguintes rubricas:

Reserva de Reavaliação;

Reserva de Capital para Prêmio para Emissão de Debêntures (PED); e

Reserva de Capital para Doação e Subvenções Governamentais para Investimentos;

Ativo Permanente;

Ativo Diferido;

Resultado de Exercícios Futuros – REF e

Lucros Acumulados.

Cria três rubricas:

Ativo Intangível;

Ajuste de Avaliação Patrimonial; e

Reserva de Lucros de Incentivos Fiscais.

Resumo da Lei n.º 11.638/2007 e Lei 11.941/2009

1. Institui novos demonstrativos: DFC e DVA.

2. Promove autonomia para as normas contábeis: Converte em Lei o processo de convergência para as Normas Internacionais. Permite que os pronunciamentos do CPC sejam validados pelos órgãos reguladores. 3. Introduz o conceito de valor justo.

4. Amplia o uso das Notas Explicativas.

5. Altera o método de avaliação de ativos e passivos. Estabelece a marcação a mercado de instrumentos financeiros disponíveis para venda. Estabelece o registro a valor presente de elementos de longo prazo. Introduz o teste de imparidade (impairment). Determina que a depreciação seja baseada na vida útil econômica do bem.

6. Obriga as grandes empresas a serem auditadas.

7. Separa definitivamente a contabilidade fiscal da contabilidade oficial

Elementos patrimoniais ( CPC)

Ativo

É um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que resultem futuros benefícios econômicos para a entidade;

Passivo

É uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera que resulte em saída de recursos capazes de gerar benefícios econômicos;

Patrimônio Líquido

É o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus passivos.

IPSASs (Norma Internacional de contabilidade para o setor público) da IFAC

Continuação 02

IPSAS 27

ATIVO BIOLÓGICO E PRODUTO AGRÍCOLA

IPSAS 28

INSTRUMENTOS FINANCEIROS: APRESENTAÇÃO 

IPSAS 29

INSTRUMENTOS FINANCEIROS: RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO

IPSAS 30

INSTRUMENTOS FINANCEIROS: DIVULGAÇÃO

IPSAS 31

ATIVO INTANGÍVEL

IPSASs (Norma Internacional de contabilidade para o setor público) da IFAC

Continuação 01

IPSAS 15 - INSTRUMENTOS FINANCEIROS: DIVULGAÇÃO E APRESENTAÇÃO (REVOGADA)

IPSAS 16 - PROPRIEDADES DE INVESTIMENTOS

IPSAS 17 - ATIVO IMOBILIZADO

IPSAS 18 - APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS POR SEGMENTOS

IPSAS 19 - PROVISÕES, PASSIVOS CONTINGENTES E ATIVOS CONTINGENTES

IPSAS 20 - DIVULGAÇÕES DAS PARTES RELACIONADAS

IPSAS 21 - REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL (“IMPAIRMENT”) DE ATIVOS NÃO GERADORES DE CAIXA

IPSAS 22 - DIVULGAÇÃO DE INFORMAÇÃO CONTÁBIL SOBRE O SETOR DO GOVERNO EM GERAL

IPSAS 23 - RECEITA DE TRANSAÇÕES SEM CONTRAPRESTAÇÃO (TRIBUTOS E TRANSFERÊNCIAS)

IPSAS 24 - APRESENTAÇÃO DA INFORMAÇÃO ORÇAMENTÁRIA NAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

IPSAS 25 - BENEFÍCIOS A EMPREGADOS

IPSAS 26 - REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL (“IMPAIRMENT”) DE ATIVOS GERADORES DE CAIXA

IPSASs(Norma Internacional de contabilidade para o setor público) da IFAC

IPSAS - 1 - APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS IPSAS - 2 - DEMONSTRAÇÃO DO FLUXO DE CAIXA IPSAS - 3 - POLÍTICAS CONTÁBEIS, MUDANÇA DE ESTIMATIVA E RETIFICAÇÃO DE ERRO IPSAS - 4 - OS EFEITOS DE ALTERAÇÕES EM TAXAS DE CÂMBIO IPSAS - 5 - CUSTOS DOS EMPRÉSTIMOS IPSAS - 6 - DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS SEPARADAS E CONSOLIDADAS IPSAS - 7 - INVESTIMENTO EM COLIGADA E EM CONTROLADA IPSAS - 8 - INVESTIMENTO EM EMPREENDIMENTO CONTROLADO EM CONJUNTO (JOINT VENTURE) IPSAS - 9 - RECEITA DE TRANSAÇÕES COM CONTRAPRESTAÇÃO IPSAS - 10 - DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS EM ECONOMIAS HIPERINFLACIONÁRIAS IPSAS - 11 - CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO IPSAS - 12 - ESTOQUES IPSAS - 13 - ARRENDAMENTO MERCANTIL – LEASING IPSAS - 14 - EVENTOS SUBSEQUENTES

IASs (Normas Internacionais de contabilidade) do IASB

Continuação

IAS 27 – Demonstrações contábeis Consolidadas e Separadas

IAS 28 - Investimentos em Associadas (coligadas e controladas)

IAS 29 – Demonstrações Contábeis em Economias Hiperinflacionárias

IAS 31 - Interesses em Empreendimentos Conjuntos (Joint Ventures)

IAS 32 - Instrumentos Financeiros: Apresentação

IAS 33 - Resultados por Ação

IAS 34 – Elaboração de Demonstrações Contábeis Intercalares

IAS 36 -Imparidade de Ativos

IAS 37 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes

IAS 38 - Ativo Intangível

IAS 39 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração

IAS 40 - Propriedades de Investimento

IAS 41 – Agricultura (Ativo Biológico e Produto Agrícola)

IASs (Normas Internacionais de contabilidade) do IASB

IAS 1 - Apresentação de Demonstrações Contábeis

IAS 2 -Estoques

IAS 7 - Demonstração dos Fluxos de Caixa

IAS 8 - Políticas Contábeis, Alterações nas Estimativas Contábeis e Retificação de Erros

IAS 10 – Eventos Subsequentes

IAS 11 - Contratos de Construção

IAS 12 - Impostos sobre o Rendimento

IAS 16 - Ativo Imobilizado

IAS 17 – Arrendamento Mercantil - Leasing

IAS 18 - Receita

IAS 19 – Benefícios a Empregados

IAS 20 - Contabilização e Divulgação das transferências e outras formas de assistências Governamentais

IAS 21 - Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio

IAS 23 - Custos de Empréstimos

IAS 24 - Divulgações de Partes Relacionadas

IAS 26 - Contabilização e Elaboração de Demonstrações Contábeis pelos Planos de Benefícios Previdenciários

IFRSs (Normas Internacionais de Relatórios Financeiros) do IASB

IFRS 1 - Adoção pela Primeira Vez das Normas Internacionais de elaboração de Demonstrações Contábeis

IFRS 2 - Pagamento com Base em Ações

IFRS 3 - Combinações de Negócios

IFRS 4 - Contratos de Seguros

IFRS 5 - Ativos Não Circulantes mantidos para Venda e Operações Descontinuadas

IFRS 6 - Exploração e Avaliação de Recursos Minerais

IFRS 7 - Instrumentos Financeiros: Divulgações

IFRS 8 - Segmentos Operacionais

A revolução contábil do setor privado

Uma visão geral do processo de convergência

Os Estados Unidos foram os pioneiros em relação a uma estrutura democrática para edição de normas contábeis: criaram um Comitê Contábil (FASB) em 1973.

No mesmo ano, 10 países da Europa e do Oceano Pacífico criaram outro Comitê Contábil (IASC) com pretensão de definir as regras contábeis a nível mundial. a França, Alemanha, Países Baixos e Reino Unido, Irlanda, Estados Unidos, Canadá, México, Japão e Austrália.

Durante muito tempo o FASB e o IASC disputaram esse status internacional.

Em 2001, o IASC foi reformulado e passou a adotar o nome de IASB. A partir de então, o IASB consolidou sua hegemonia e, atualmente, quase todos os países estão convergindo para os padrões de contabilidade do IASB.

O mundo inteiro está unificando o padrão contábil com base no IASB.

- Brasil e Estados Unidos, inclusive

Estrutura da Lei 4.320/64

Título I – Da Lei do Orçamento (Art. 2.º ao 21)

Título II – Da Proposta Orçamentária (Art. 22 ao 31)

Título III – Da Elaboração da Lei do Orçamento (Art. 32 ao 33)

Título IV – Do Exercício Financeiro (Art. 34 a 39)

Título V – Dos Créditos Adicionais (Art. 40 ao 46)

Título VI – Da Execução do Orçamento(Art. 47 ao 70)

Título VII – Dos Fundos Especiais (Art. 71 ao 74)

Título VIII – Do Controle da Execução Orçamentária (Art. 75 ao 82)

Título IX – da Contabilidade (Art. 83 ao 89)

Disposições Gerais (Art. 83 a 89)

Da Contabilidade Orçamentária e Financeira (Art. 90 a 93)

Da Contabilidade Patrimonial e Industrial (Art. 94 a 100)

Dos Balanços (Art. 101 a 106)

Contabilidade x orçamento público

No Brasil existe uma grande confusão entre orçamento e contabilidade. CONTABILIDADE e ORÇAMENTO tem aspectos que os diferenciam e não devem ser confundidos:

O orçamento constitui uma peça de programação das fontes (receitas) e usos (despesas) do governo, aprovado pelo legislativo, definindo a aplicação que será dada aos recursos arrecadados

Deve-se observar que a lei 4.320/1964 criou título próprio e em separado para a Contabilidade (Título IX – Da Contabilidade), que trata dos aspectos contábeis do setor público.

Principais Entidades Normativas da Contabilidade

Nacionais

CFC – Conselho Federal de Contabilidade

Órgão de representação da classe contábil no Brasil. Edita Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao exercício da profissão (perícia, educação, etc.) e às áreas de atuação do profissional (setor público, auditoria, etc.).

Website: http://www.cfc.org.br

IBRACON – Instituto dos Auditores Independentes do Brasil

Organização de abrangência nacional que concentra auditores, contadores e estudantes de ciências contábeis, e edita e/ou recepciona normas referentes à atuação destes profissionais junto a institutos de previdência, seguradoras e instituições financeiras.

Website: http://www.ibracon.com.br

CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis

Organização com o objetivo de estudar, preparar e emitir Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos de Contabilidade e a divulgação de informações contábeis.

Website: http://www.cpc.org.br

CVM – Comissão de Valores Mobiliários

Autarquia federal responsável por fiscalizar, normatizar, disciplinar e desenvolver o mercado de capitais brasileiro.

Website: http://www.cvm.org.br

Outras – (SUSEP, MPS, SPC/PREVIC, RFB, etc.)

STN – Secretaria do Tesouro Nacional

Órgão vinculado ao MF, normatiza através do MCASP, Portarias e Notas Técnicas, as práticas contábeis do setor público da Federação Brasileira.

Website: http://www.tesouro.fazenda.gov.br

BCB – Banco Central do Brasil

Autarquia vinculada ao MF, normatiza e fiscaliza o setor financeiro brasileiro, sendo integrante do Sistema Financeiro Nacional e responsável pela política monetária brasileira.

Website: http://www.bcb.gov.br

Encerramento do exercício

Demonstrações Contábeis, conforme a Lei 4.320/03/64.

Para que as Demonstrações contábeis estejam de acordo com a Lei 4.320/03/64 e possa refletir fielmente as mutações ocorridas no patrimônio da Entidade e o seu resultado, é necessário que a execução orçamentária corresponda com a realidade do exercício. Desta forma é comum ficarem sem o devido empenho, a última parcela do Icms e Ipva dos municipios, dívida pública e repasse a Empresas, Autarquias e Fundações públicas no final do ano, salarios de dezembro, entre outras. Em muitas situações o gasto com educação e saúde não refletem a realidade, pois estão apenas empenhados e não pago, enquanto os restos a pagar que ficam para o ano seguinte é cancelado(no ano seguinte), pois a intenção é apenas de demonstrar o percentual com o gasto, para o cumprimento da legislação.

Uma outra situação é registrar o restos a pagar não processado. Se não foi processado ou liquidado, significa que o material não foi entregue ou o serviço não foi realizado, constitui uma obrigação que não existe, afetando o patrimônio da Entidade para menos. O cancelamento de obrigações aumenta o patrimônio líquido.

Se o cancelamento refere-se a uma obrigação existente é necessário a devolução do bem ou a baixa do serviço, neste caso, debita-se a obrigação e credita-se uma variação aumentativa em contrapartida credita-se o bem ou o serviço e debita-se uma variação diminutiva pelo mesmo valor, para haver a compensação. Se a obrigação é fiquitícia, haverá um aumento patrimonial na mesma situação, ou seja: fiquitícia e não temos nada a cancelar.

O artigo 35 da Lei 4.320/03/64, informa que pertence ao exercício financeiro as receitas nele arrecadadas e as despesas nele legalmente empenhadas. Ou seja: regime de caixa para as receitas e o de competência para as despesas. Fazer o empenhamento das despesas é fazer a apropriação delas para o exercício de competência.

Na administração pública é comum a solicitação de crédito adicional logo nos primeiros meses do exercício financeiro. Para que haja aumento de despesa é necessário se fazer a indicação de onde os recursos sairão e observar também a “ordem orçamentária e financeira”, ou seja: consultar a Constituição Federal, Lei de Responsabilidade Fiscal, Lei 4.320, de 17.03.64 e a Lei 8.666, que é a regra para geração de despesa em geral(art.16 da LRF). Assim temos que consultar o PPA a LDO e LOA, verificar a programação financeira, a declaração do ordenador da despesa, observando também o impacto orçamentário e financeiro e a compensação, se necessário (no caso de despesa nova art. 17 da LRF). Deve haver a licitação ou dispensa, depois vem o empenho, contrato e por último a liquidação, para que haja o pagamento.

A Lei 4.320/03/64, prevê a indicação de recursos hábeis para o aumento da despesa. São quatro as fontes de recursos a serem consultadas: Excesso de arrecadação, remanejamento de orçamento, operações de créditos desde que o Ente possa realizar e o superávit financeiro apurado no balanço patrimonial do exercício anterior.

No inicio do exercício financeiro, o excesso de arrecadação é excasso e às vezes não existe, as operações de créditos dependem de autorização legislativa, demora um pouco e ainda tem de se verificar se o Ente tem condições de sua realização.

Nem sempre é correto fazer remanejamento logo no inicio do exercício porque poderá faltar a mesma dotação que foi remanejada até o final do exercício, então a possibilidade maior será indicar a fonte de recurso superávit financeiro apurado no balanço patrimonial do exercício anterior, que é a diferença entre o ativo e passivo financeiro.

O ativo financeiro é constituído de caixa, bancos e outros ativos realizável à curto prazo. O passivo financeiro é constituído dos serviços da dívida, depósitos, cauções, fianças, salários não reclamados, operações de créditos por antecipação de receitas, conhecidos como débitos de tesouraria e os restos a pagar, é a divida à curto prazo, ou seja: flutuante, entre outros. Se existe restos a pagar não processados registrados, significa que o recurso para a solicitação do crédito adicional será diminuído no valor destes restos, ou seja: uma informação inconsistente, que irá diminuir o valor do recurso solicitado. A tendência desses restos é serem anulados, provocando aumento de patrimônio que materialmente não existe.

Lançamentos padronizados

Continuação 34

4) Cancelamento da inscrição da dívida ativa por impossibilidade de recebimento

Código da Conta//Título da Conta.....................Valor (R$)

D 8.3.4.x.x.xx.xx...Créditos inscritos em Dívida Ativa a receber

C 7.3.1.x.x.xx.xx...Inscrição da dívida Ativa......................2.000

D 3.9.x.x.x.xx.xx...Variação Patrimonial Diminutiva – Cancelamento da Dívida Ativa

C 1.2.1.x.x.xx.xx...Divida Ativa (P)....................................2.000